Поняття центрів відповідальності та їх впровадження в систему контролінгу

Важливим моментом у розвитку обліку можна вважати організацію обліку витрат у розрізі центрів відповідальності. Центри відповідальності були задумані як нове доповнення до системи обліку “Стандарт-кост”. Така організація обліку стала давати можливість використовувати виникаючі негативні і позитивні відхилення фактичних витрат від стандартних при оцінці роботи тих чи інших менеджерів. Це привело до формування Дж. Хіггінсом концепції центрів відповідальності, що полягає у визначенні ступеня відповідальності певних осіб за результати своєї роботи.

Центр відповідальності являє собою сегмент усередині підприємства, який очолює відповідальна особа, яка приймає рішення.

Ідея про облік витрат по центрах відповідальності в нашій країні була сформульована на початку 70-х рр. Вона виникла з необхідності поліпшення внутрішньофірмового управління.

Облік по центрах відповідальності - система відображення, обробки, контролю планової і фактичної інформації на вході і виході центра відповідальності.

Основним поняттям цієї системи є поняття центра витрат.

Центр витрат - організаційна одиниця, де доцільно накопичувати інформацію про витрати на придбання активів (вхідні витрати) і витратах (витрати на виході). Найчастіше як центри витрат виступають структурні підрозділи нижчого рівня - бригада, виробнича ділянка, цех. Найважливішою характерною рисою системи обліку витрат по центрах відповідальності є те, що ефективність роботи кожного окремого керівника оцінюється за досягнутими результатами на тій ділянці за яку він відповідає. Наприклад, начальник цеху не може встановлювати оклад директора підприємства, і тому частина пов’язаних з цим витрат на його цех не відносять. В основі функціонування системи обліку витрат по центрах відповідальності лежить принцип контрольованих і неконтрольованих витрат.

Облік і аналіз по центрах відповідальності - це система, що вимірює (оцінює) відповідність досягнутих результатів запланованим по кожному підрозділі (центру відповідальності), що є самостійним об’єктом бюджетного (планового) процесу і відповідає за виконання переліку бюджетних показників, обумовлених центральним апаратом управління при розробці зведеного плану (бюджету) підприємства на майбутній бюджетний період. Завдяки специфікації делегування повноважень підрозділу, власно і визначальних його статус як центра відповідальності, будь-які відхилення від планових показників фіксуються не тільки за місцем виникнення, але і по відповідальній особі (підрозділу). Концепція обліку-аналізу по центрах відповідальності передбачає застосування до різних підрозділів підприємства різних цільових функцій, що найбільше ефективно стимулюють дані підрозділи в господарській діяльності підприємства. Власно, ефективна система матеріального стимулювання на підприємстві стає можливою завдяки обліку по центрах відповідальності, що дозволяє кількісно зіставляти й оцінювати внесок різних підрозділів у зміну кінцевих фінансових результатів підприємства.

Необхідно помітити, що різні підрозділи (центри відповідальності) на підприємстві розрізняються за своїм “ступенем волі”, тобто по повноваженнях керівників структурних підрозділів у своїй оперативній роботі. Так, начальник виробничого цеху, як правило, має право самостійно визначати величину і структуру питомих витрат по випуску тих чи інших видів продукції, у той час як сама структура і величина випуску встановлюються і жорстко контролюються апаратом управління в особі планово-економічного управління. Якщо ж цех переводиться на госпрозрахунок (це буває в тих випадках, коли функції цеху цілком охоплюють весь виробничий цикл по тому чи іншому виді продукції), то повноваження керівника істотно розширюються. Він одержує право у визначених межах самостійно встановлювати обсяги випуску, а оціночним показником діяльності цеху вже буде не рівень питомих витрат, а розрахунковий прибуток, обумовлений як різниця розрахункової виручки по випущеній продукції і величини фактичної собівартості випуску.

Класифікація центрів відповідальності наступна:

1.За функціональним принципом центри відповідальності поділяються на:

- обслуговуючі (надають послуги іншим центрам усередині підприємства, наприклад, електропідстанція, робоча їдальня й ін.);

- матеріальні (служать для заготівлі і збереження матеріалів, наприклад, відділ матеріально-технічного постачання, склади);

- виробничі (підрозділи основного і допоміжного виробництв);

- управлінські (підрозділи, чиї витрати безпосередньо не пов’язані з конкретними видами продукції, наприклад, бухгалтерія, юридичний відділ і т.п.);

- збутові (займаються реалізацією продукції, наприклад, відділ маркетингу, відділ збуту).

2. За територіальним принципом розрізняють такі типи центрів відповідальності:

- в рамках одного центру відповідальності об’єднані декілька функцій (наприклад, підприємство має декілька представництв у різних регіонах, і кожне таке представництво займається маркетингом, рекламою, збутом продукції і відстеженням договорів. Представництва ці невеликі, тому поділяти їх на більш дрібні центри відповідальності нераціонально. Тому кожне таке представництво стає єдиним центром відповідальності, що поєднує відразу кілька функцій: маркетинг, рекламу, збут, відстеження договорів);

- один функціональний напрямок діяльності підрозділяють на кілька центрів відповідальності (наприклад, підприємство має кілька складів, розташованих у різних кінцях міста).

За критеріями рівня повноважень керівників підрозділів у рамках існуючої на підприємстві організаційної структури всі центри відповідальності можна класифікувати таким чином:

1. Центр управлінських витрат (managed cost centre) - це підрозділ, керівник якого в рамках виділеного бюджету відповідальний за забезпечення найкращого рівня послуг. Цей тип, як правило, найбільш прийнятний для адміністративних департаментів підприємства (функціональних служб), де важко піддаються виміру як витрати (inputs), так і результати (outputs). У цьому випадку використовуються нестандартні методи контролю і стимулювання, такі як “оцінка роботи” (work management), “нульовий бюджет” (zero-based budgeting) і “цільове управління” (management by objectives).

2. Центр нормативних витрат (standard cost centre) - це підрозділ, у якому керівник відповідальний за досягнення нормативного (планового) рівня витрат за випуском продукції, робіт, послуг. Нормативи, як правило, охоплюють сфери прямих витрат праці, прямих витрат сировини і матеріалів і перемінні накладні витрати. Ефективність діяльності такого підрозділу, відповідно, виміряється розміром позитивних чи негативних відхилень фактичного рівня витрат від планового (нормативного). Як правило, це найбільш прийнятна схема для виробничих підрозділів (цехів). Специфічним центром нормативних витрат є служба постачання, що контролює заготівельні ціни в рамках установлених фізичного обсягу і структури закупівель.

3. Центр доходів (revenue centre) - це підрозділ, керівник якого в рамках виділеного бюджету відповідальний за максимізацію доходу від продажів. При цьому, як правило, керівники таких підрозділів не мають повноважень ні по додатковій (понад бюджету) витраті коштів для залучення додаткових ресурсів, ні по варіюванню цінами реалізації з метою максимізації прибутку. Типовим прикладом подібного центра відповідальності служить служба збуту.

4. Центр прибутку (profit centre) - цей центр відповідальності відрізняється від попереднього розширенням повноважень керівника. Тут він має право варіювати витратами і цінами реалізації з метою максимізації прибутку від операцій. Прикладом такого роду центра відповідальності може служити госпрозрахунковий виробничий підрозділ, виділений на окремий баланс. Однак тут у повноваження менеджера ще не включаються рішення в області капітальних витрат (інвестицій).

5. Центр інвестицій (investment centre) - тут у додавання до попереднього пункту при оцінці ефективності діяльності включається відсоток на задіяний капітал. Таким чином, цільовою функцією, за якою оцінюється ефективність діяльності “центру відповідальності”, тут є або віддача на інвестований капітал, або прибуток за винятком відсотка на задіяний капітал (останнє звичайно зветься або “залишковим доходом” (residual income), або “залишковим прибутком” (residual profit). Цей показник найбільш прийнятний для підрозділів підприємства з великим ступенем автономності (наприклад, велике дочірнє підприємство холдингової промислової компанії). Повної самостійності в сфері інвестицій в окремих структур компанії не буває практично ніколи (це означає абсолютну непідзвітність структури керівництву компанії), тому можна говорити про те, що центри інвестицій у досить широких повноваженнях мають право визначати політику в сфері капітальних і довгострокових фінансових вкладень, тобто капіталізації свого чистого прибутку.

Розподіл підприємства на центри відповідальності дозволяє:

- використовувати специфічні методи управління витратами з урахуванням особливостей діяльності кожного підрозділу підприємства;

- пов’язати управління витратами з організаційною структурою підприємства;

- децентралізувати управління витратами, здійснюючи його на всіх рівнях управління;

- установити відповідальних за виникнення витрат, виручки, прибутку.