Распределение общехозяйственных расходов

Распределительные по периодам (бюджетно-распределительные) счета обеспечивают обоснованное распределение расходов между отчетными периодами. Это означает, что расходы признаются в учете не по тому отчетному периоду, в котором они возникли, а по отчетному периоду, к которому эти расходы относятся.

В группу распределительных по периодам (бюджетно-распределительных) счетов входит активный счет 97 «Расходы будущих периодов», на котором аккумулируются расходы для последующего распределения по периодам, и пассивный счет 96 «Резерв предстоящих расходов», на котором образуются резервы для осуществления расходов в будущем. Эти счета используются для равномерного списания затрат в себестоимость продукции по отчетным периодам.

При этом, по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов» отражаются затраты единовременного характера, произведенные хозяйствующим субъектом в данном отчетном периоде, но относящиеся к будущим отчетным периодам, к которым относят: расходы на освоение природных ресурсов; расходы на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы (НИОКР); взносы по обязательному и добровольному стра­хованию; стоимость лицензий и некоторых компьютерных программ¹.

Что касается компьютерных программ, то с одной стороны, их используют в течение длительного времени, а с другой стороны, договоры на приобретение программных продуктов нередко предусматривают бессрочное пользование программой, то есть сроков никаких не устанавливают. Если в договоре не указан срок действия, то программы, информационные базы списывают на расходы сразу после приобретения. Если же срок есть, то затраты по договору будут равномерно уменьшать облагаемые доходы в течение этого срока.

По кредиту этого счета равными долями ежемесячно списываются суммы этих расходов на счета производственных затрат, начиная с периода, к которому они относятся.

Второй счет этой группы счет 96 «Резерв предстоящих расходов» также необходим для регулирования себестоимости продукции (работ, услуг), но в этом случае предстоящие расходы планируются и под них заранее создают резервы.

Этот счет содержит сведения о наличии движения средств, зарезервированных в соответствии с действующими нормативными документами в целях равномерного включения в себестоимость продукции (работ, услуг) следующих расходов:

- производственных затрат по подготовительным работам в сезонных отраслях промышленности;

- предстоящей оплаты отпусков рабочих, включая начисления ЕСН;

- предстоящих расходов по ремонту основных средств.

Формирование резервов на указанные цели осуществляется ежемесячно по установленному проценту от соответствующей базы.

Использование суммы начисленного резерва будет отражаться по дебету счета 96 «Резервы предстоящих расходов» при начислении оплаты за отпуск рабочим.

Накопительно-расчетные счета используются при выполнении работ долгосрочного характера и применяются строительными, научными и проектными институтами и к ним относят активный счет 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам». Счет 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам» предназначен для накопления информации о законченных в соответствии с заключенными договорами этапах строительных, научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ.

Калькуляционные счета предназначены для сбора затрат и определения себестоимости готовой продукции, выполненных работ и оказанных услуг. Калькуляционные счета подразделяются на собирательно-калькуляционные и распределительно-калькуляционные.

Следует отметить, что калькуляционные счета другими авторами [1,10,18,19] не подразделяются на подгруппы, хотя имеющиеся в них различия при отражении хозяйственных операций требуют этого.

Собирательно-калькуляционные счета предназначены для определения себестоимости по каждому виду продукции, работ и услуг.

Сопоставляющие счета предназначены для выявления финансовых результатов путем отражения одного и того же объекта в двух оценках.

Сопоставляющие счета подразделяются на операционно-результатные; контрольно-распределительные и операционно-нормативные.

Следует отметить, что калькуляционные счета другими авторами [1,10,18,19] не подразделяются на подгруппы, хотя имеющиеся в них различия при отражении хозяйственных операций требуют этого.

Операционно-результатные счета предназначены для определения результатов финансово-производственной деятельности.

Сопоставляющие операционно-результатные счета бессальдовые, т.е. определенные на них суммы разниц между суммой по дебету и кредиту ежемесячно списывают.

Контрольно-распределительные счета предназначены для обобщения информации о суммах недостач и потерь от порчи материальных и иных ценностей (включая денежные средства), выявленных в процессе заготовления, хранения и продажи, независимо от того, подлежат они отнесению на счета учета затрат на производство или виновных лиц, к которым относят счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Операционные нормативно-сопоставляющие счета предназначены для отражения хозяйственных операций, требующих специального контроля. Примером таких счетов может служить счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». Нормативно-сопоставляющие счета не имеют сальдо.

Отражающие счета (счета-экраны)предназначены для получения в системе бухгалтерского учета отдельных синтетических и аналитических показателей, которые не отражаются в других операционных счетах бухгалтерского учета. На счетах-экранах выделяется («экранируется») информация отребуемых для управления показателях, о ходе и результатах хозяйственных процессов и явлений.

Финансово-результатные счета предназначены для отражения доходов и расходов с целью выявления финансового результат.

Забалансовые счета предназначены для отражения и обобщения информации о:

- ценностях, не принадлежащих хозяйствующему субъекту, но временно находящихся в его пользовании или распоряжении;

- условных правах и обязательствах;

- отдельных хозяйственных операций.

Забалансовые счета (внебалансовые счета) – счета бухгалтерского учета, сальдо которых не входит в баланс. На забалансовых счетах учет ведется по простой системе без применения двойной записи.

Счета этой группы подразделяются на:

Депозитно-имущественные, на которых отражаются ценности, не принадлежащие хозяйственному субъекту, но находящиеся в его пользовании или распоряжении, такие как арендованные основные средства; товарно-материальные ценности принятые на ответственное хранение; материалы, принятые на переработку; товары, принятые на комиссию; оборудование, принятое для монтажа.

Контрольные счета предназначены для отражения и обобщения информации по отдельным хозяйственным операциям, не учитываемых в системе балансовых счетов, которая связана с учетом бланков строгой отчетности; амортизацией основных средств; учетом основных средств, сданных в аренду.

Счета условных прав и обязательств служат для получения информации о выполнении в установленные сроки хозяйственных договоров, в случае неплатежеспособных дебиторов.

План счетов, его значение и принципы построения

Перечень синтетических счетов и субсчетов систематизированы в определенном порядке в Плане счетов бухгалтерского учета.

План счетов является директивным документом, что обеспечивает единообразное отражение хозяйственных процессов в системе бухгалтерского учета. При всей жесткости подхода к единообразию отражения информации в системе бухгалтерского учета в настоящее время хозяйствующие субъекты имеют право уточнять содержание отдельных субсчетов, исключать или объединять, а также вводить дополнительные субсчета.

План счетов содержит инструкцию по применению Плана счетов, которая устанавливает единые подходы и методические принципы к ведению синтетического учета. В ней дается экономическая характеристика, структура и назначение отдельных счетов и субсчетов. При этом, после описания каждого счета дается типовая схема корреспонденции его с другими счетами. Однако следует отметить, что типовую схему нельзя рассматривать как исчерпывающую все возможные варианты корреспонденции счетов. Поскольку, в условиях становления рыночных отношений с одной стороны развивается предпринимательство, в результате чего вводятся новые объекты бухгалтерского учета, с другой - появляются новые Законы, указы, нормативные акты, регламентирующие предпринимательскую деятельность, что приводит к возникновению новых или дополнительных корреспонденций, не предусмотренных их типовой схемой.

План счетов представляет собой строго иерархическую структуру, основу которой составляют синтетические счета - счета первого порядка и субсчета - счета второго порядка. В плане счетов их перечень представлен по разделам.

Вопросам создания, совершенствования и внедрения планов счетов бухгалтерского учета в мире уже в течение столетия уделяется пристальное внимание ученых и специалистов в целях повышения достоверности учета и доверия к нему, совершенствования его управленческих функций, внедрения на его основе эффективной системы налогообложения, обеспечения коммерческой тайны.

Все планы счетов, предлагавшихся до 20-х годов XX века, развивали структуру бухгалтерской отчетности и поэтому игнорировали процесс кругооборота капитала, и, кроме того, слабо раскрывали механизм производимых затрат и получаемых благодаря им доходов. Первая серьезная попытка преодолеть эти недостатки была предпринята в 1927 г. про­фессором Кельнского университета Э. Шмаленбахом в работе «Счетные планы» (1928). План счетов трактовался не как развивающий статьи баланса, а как выражающий кругооборот капитала.

Такой подход расширял возможности бухгалтерского учета, и, в частности, приводил ктрактовке баланса не как описи имущества, средств и источников, а как характеристики этапов кругооборота, капитала. План представлял собой матрицу 10X10, каждый элемент которой содержал 10 счетов, что позволяло свободно открывать на каждом предприятии до 1000 счетов. В основу такого гибкого плана была положена идея производственного и, прежде всего, промышленного учета.

Для плана Шмаленбаха был характерен монизм, т.е. традиционное для немцев объединение в единой системе производственной и торговой бухгалтерии. Единый план состоял из десяти классов счетов, сгруппированных по нескольким основаниям. Шмаленбах распространял на них принцип коммерческой тайны, называя секретными. В этот класс включались: земля, здания, оборудование, патенты, финансовые вложения, капиталы, фонды, резервы и др.

Все остальные счета классов I.9 признавались динамическими, из них выделялся класс монитарных - финансовых счетов, признаваемых внешними, к которым относились: касса, валюта, чеки, векселя, расчеты с дебиторами и кредиторами.

Все остальные счета классов 2.9 признавались внутренними с выделением нейтральных счетов, предназначенных для учета незаконченных инвестиций, а также для убытков от списания безнадежной дебиторской задолженности, налогов.

Все остальные счета классов 3. 9 были предназначены для исчисления себестоимости готовой продукции и оказываемых услуг, а также для выявления ежемесячных финансовых результатов, что в Германии называлось производственной бухгалтерией

Работа Шмаленбаха оказала глубокое влияние на теорию и практику учета. Прежде всего, нужно отметить план счетов Веймарской республики, который был опубликован в 1927 г. Ассоциацией немецких машиностроительных предприятий, который представлял упрощенную версию плана Шмаленбаха.

Во Франции интерес к работам Э. Шмаленбаха возник в 1940 г., когда один из руководителей Правительства - Шелепретр приказал министерству финансов разработать план счетов для французских предприятий. В 1942 г. Коми тет по стандартизации, созданный для этой цели, предложил план очень близкий к структуре немецкого, просуществовавший в двух версиях: для крупных компаний - с включением производственного учета, для предприятий малого бизнеса - без производственного учета.

Нашими исторически определившимися «родственниками» в области бухгалтерского учета являются европейцы, и, прежде всего, французы.

Современный общий план счетов Франции построен по десятичной системе классификации. Номера основных счетов состоят из двух цифр, первое из которых означает класс, а вторая - порядковый номер счета в соответствующем классе. Номера субсчетов представлены тремя цифрами, субсчетов второго порядка - четырьмя, аналитических счетов - пятью и большим числом цифр. Последняя цифра характеризует но­мер соответствующего счета, субсчета, аналитического счета.

Национальный план счетов составлен на основе метода «затраты — выпуск», предложенного американским экономи­стом, лауреатом Нобелевской премии В. Леонтьевым, русским по происхождению. Этот метод рекомендован для использования в бухгалтерском учете предприятий и национальной статистике межправительственными организациями (ООН, ЕЭС, Организацией экономического развития и сотрудничества, Африканским, советом по учету) и международными Профессиональными учетными организациями (Международным комитетом по стандартам бухгалтерского учета, Международной Федерацией бухгалтеров, Европейской федерацией бухгалтеров-экспертов).

Организация бухгалтерского учета на основе метода «затраты - выпуск» широко распространена в большинстве стран мира. Методически наиболее правильно этот метод, реализован во французских планах счетов.

В общенациональном плане счетов имеются два специальных класса (6 и 7) , предназначенных для отражения покупок и продаж, что позволяет переходить с микро - к макроуровню в системе национальных счетов и разрабатывать матрицу продавцов и покупателей.

Метод «затраты-выпуск» дает возможность рассчитывать финансовый результат четырьмя разными, но соизмеримыми способами, повысить достоверность его определения, внедрить единую налоговую систему, организовать действенный внутренний хозяйственный расчет по центрам ответственности, активизировать систему контроля за работой предприятий различных видов собственности.

В настоящее время в РФ в зависимости от вида деятельности используются:

- План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, введенный с 1 января 2001 года с последующими изменениями и дополнениями;

- План счетов бюджетного учета, утвержденный 10 февраля 2006 года № 25н;

- План счетов банковской деятельности.

В промышленных, сельскохозяйственных, транспортных, строительных, торговых организациях используется план счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (приложение 1). Этот План счетов состоит из восьми разделов:

Раздел 1. Внеоборотные активы.

Раздел 2. Производственные запасы.

Раздел 3. Затраты на производство.

Раздел 4. Готовая продукция и товары.

Раздел 5. Денежные средства.

Раздел 6. Расчеты.

Раздел 7. Капитал.

Раздел 8. Финансовые результаты.

Забалансовые счета.

Внутри каждого раздела приведены наименования и коды синтетических счетов (счета первого порядка) и субсчетов (счета второго порядка).

При этом каждый счет в Плане счетов имеет свой номер, шифр (код), состоящий из двух цифр. К отдельным счетам предусмотрены субсчета с указанием их номера и наименования. Обособленно выделены забалансовые счета. Они имеют трехзначную нумерацию.

В страховых организациях, в связи со спецификой их предпринимательской деятельности, которая направлена на защиту имущественных интересов физических и юридических лиц при наступлении определенных событий за счет уплачиваемых страховых взносов, используется этот же План счетов с добавлением своих специфических счетов, таких как:

счет 22 «Выплаты по договорам страхования, сострахования и перестрахования»,

счет 77 «Расчеты по страхованию, сострахованию и перестрахованию»,

счет 92 «Страховые премии (взносы)»,

счет 95 «Страховые резервы».

Органы государственной власти, органы управления государственных внебюджетных фондов, органы управления территориальных государственных внебюджетных фондов, органы местного самоуправления, бюджетные учреждения осуществляют бюджетный учет по Плану счетов бюджетного учета.

План счетов бюджетного учета состоит из пяти разделов и забалансовых счетов:

«Нефинансовые активы» - счета для учета основных средств, непроизведенных и нематериальных активов, амортизации, материальных запасов, вложений в нефинансовые активы и нефинансовых активов в пути.

«Финансовые активы» - счета для учета денежных средств и денежных документов учреждения, дебиторской задолженности.

«Обязательства» - счета для учета кредиторской задолженности учреждения.

«Финансовый результат» - счета для учета доходов и расходов учреждения и отражения финансового результата прошлых периодов.

«Санкционирование расходов бюджетов» - счета для отражения информации о лимитах полученных и переданных бюджетных обязательств, а также о бюджетных ассигнованиях.

На забалансовых счетах учитывают ценности, временно находящиеся в учреждении и не принадлежащие ему, а также бланки строгой отчетности, санаторные путевки, полученные безвозмездно.

ГЛАВА 5. ПЕРВИЧНОЕ НАБЛЮДЕНИЕ – ОСНОВА
ИНФОРМАЦИОННОЙ СИСТЕМЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА