Системные различия западного и российского бухгалтерского учета и подходов к его автоматизации

Создание АИС-БУ на основе многих западных программных продуктов сдерживается существенными системными различиями в методологии ведения бухгалтерского учета в России и западных странах. Эти различия находят непосредственное отражение в программных средствах российских и западных разработчиков. Рассмотрим основные из них.

Двусторонние и односторонние записи на счетах. Одним из важнейших различий в порядке ведения бухгалтерского учета в России и западных странах является способ ведения записей на счетах. В России традиционно используется двусторонняя (однострочная) запись (проводка) в форме:

{Дебетуемый счет} {Кредитуемый счет} {Сумма}

При ее использовании в записи одновременно фигурируют два счета, а сумма одновременно относится в дебет одного и кредит другого счета записи.

В практике западных стран используется односторонняя (многострочная) запись, характеризующая факт хозяйственной деятельности несколькими строками. В каждой строке отражается сумма, относимая в дебет или кредит единственного счета. Общая структура строки записи такова:

{Тип оборота: дебет или кредит} {Счет} {Сумма}

В одной записи может быть несколько (не менее двух) таких строк. Итог сумм, относимых в дебет всех используемых в операции счетов должен совпадать с итогом сумм, относимых в кредит. Если строк более двух, то такая проводка называется сложной. Если рассматривать запись проводки в российской нотации, то с точки зрения западного способа записи она состоит из двух строк:

Д) {Дебетуемый счет } {Сумма}

К) {Кредитуемый счет} {Сумма}

Где "Д" – признак оборота по дебету, а "К" – признак оборота по кредиту.

Форма представления строк проводок с односторонней записью в программах может быть различной. Может использоваться структура записи, приведенная выше, с явным выделением типа оборота. Может применяться двухколоночный способ записи суммы: одна колонка для сумм, относимых в дебет, а другая - для сумм, относимых в кредит. В этом случае признак типа оборота уже не нужен, поскольку он определяется явным образом. Иногда, как, например, в программном комплексе Scala, используется и такой прием, при котором суммы, относимые в дебет счета, записываются со знаком "плюс", а суммы, относимые в кредит – со знаком "минус".

На первый взгляд различия в способе записи чисто внешние. Однако уже сам порядок записи определяет ряд важных различий в способах интерпретации информации, которые особенно сильно проявляются при формальных методах ее обработки, реализованных в компьютерных программах.

Оборот-брутто и оборот-нетто. Первым различием, вызванным применением разных форм записей, является разный порядок подсчета и интерпретации величин оборотов счетов. Здесь и далее все примеры привязаны к плану счетов, используемому на момент написания книги. Например, при использовании двусторонней записи для отражения на счетах операции реализации товара сделаны следующие проводки (цифры условные):

В результате возникают следующие величины оборотов счетов:

Это оборот-брутто. Он логически вытекает из двусторонней записи операций и учитывает все перемещения сумм между счетами.

Теперь запишем ту же операцию с использованием односторонних проводок. Они будут выглядеть следующим образом:

Сразу же обращает на себя внимание кажущаяся нелогичность двукратной записи разных сумм по дебету и кредиту счета 46 в рамках одной операции. Более естественным кажется использовать три строки вместо четырех, сразу вычисляя итоги по строкам с одинаковыми счетами:

Остатки на счетах при использовании обоих способов одинаковы. Однако легко видеть, что обороты при использовании сокращенной записи будут другими (оборот-нетто).

"Рационализировав" запись, обороты счета 46 уменьшили, но при этом потеряли часть информации о движении средств на счетах. В этом смысле оборот-брутто более аналитичен, поскольку он сохраняет всю информацию о движении средств. В то же время использование оборота-брутто при применении односторонних проводок выглядит нецелесообразным из-за необходимости формирования нескольких записей по одному и тому же счету в рамках одной операции, что в условиях использования компьютерных систем увеличивает трудоемкость ввода информации.

Таким образом, использование односторонней записи в западном учете логически приводит к тому, что здесь используется оборот-нетто. Это прямым образом сказывается и на системах автоматизации, многие из которых автоматически вычисляют оборот-нетто по вводимым пользователем записям на счетах. Для многих западных систем автоматизации учета (IDEAS, Scala, Platinum/DOS и др.) проблема получения оборота-брутто является трудно разрешимой и часто требует использования искусственных приемов формирования записей на счетах, увеличивая трудоемкость ручного ввода данных.

Записи с неоднозначной корреспонденцией счетов. Другая проблема, связанная с использованием односторонней записи операций состоит в том, что здесь допускается неоднозначная корреспонденция счетов, когда в рамках одной операции одновременно и дебетуются и кредитуются несколько счетов.

В качестве примера рассмотрим порядок отражения на счетах операции реализации основных средств.

При использовании двусторонних проводок будут сделаны следующие записи (цифры условные):

В западных системах автоматизации, основываясь на принципе оборота-нетто и отражения кредитовых оборотов со знаком "минус", будут зафиксированы следующие записи:

Здесь одновременно и дебетуется и кредитуется несколько счетов. Прямая связь между различными счетами разорвана. Поэтому ответить на вопрос, каков был суммарный оборот с кредита счета X в дебет счета Y, не представляется возможным. Следовательно, не может идти речи и о получении таких типичных для российской практики учета регистров, как журналы-ордера и дебетовые ведомости. То же касается и главной книги, под которой в западном учете понимается нечто иное, чем в российском.

С помощью специальных приемов в ряде западных программ задача получения данного типа форм выходной информации может быть решена. Однако это решение не всегда очевидно и может быть сопряжено с целым рядом проблем. Часто приходится использовать различные вспомогательные, промежуточные счета и оформлять дополнительные операции.

Учет взаиморасчетов и развернутое сальдо. В зарубежной практике не применяются активно-пассивные счета. Для учета расчетных операций отдельно используются активные счета "К получению" и пассивные счета "К оплате". Например, в США при продаже товаров сумма оплаты относится в кредит счета "Выручка от продаж" и в дебет счета "Наличность" (при продаже за наличные) или счета "К получению" (при продаже в кредит), относящегося к счетам дебиторов. Учет расчетов по этому счету ведется в специальном регистре, именуемом "Журнал продаж". При поступлении денежных средств дебиторская задолженность по данному покупателю гасится. Если покупатель сделал предоплату, то соответствующая сумма отражается на другом счете в другом журнале.

Это в значительной степени похоже на использование пары счетов 62 "Расчеты с покупателями" и 64 "Расчеты по авансам полученным" в российском учете. При их использовании строго по назначению первый всегда является активным, а второй – пассивным. При расчетах с поставщиками такими счетами являются счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и 61 "Расчеты по авансам выданным". Здесь первый является пассивным, а второй – активным.

Однако в России распространена практика, когда расчеты отражаются на одном счете, например, при расчетах с поставщиками используется только счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". В этом случае при расчетах с одними поставщиками может иметь место дебиторская, а с другими – кредиторская задолженности. Их сведение недопустимо и потому счет должен иметь двустороннее, развернутое сальдо, отражающее как дебиторскую, так и кредиторскую задолженности. Особенно типична эта ситуация при отражении операций взаиморасчетов на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Поскольку активно-пассивные счета в зарубежной практике не используются, то и в западных системах автоматизации учета технология их обработки изначально не предусмотрена. Поэтому для корректного ведения учета с использованием этих программ нужна либо их специальная адаптация к решению задач такого типа при локализации, либо внесение определенных изменений в порядок организации учета.

В последнем случае, при использовании счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" одним из решений является использование разных субсчетов для отражения дебетовых и кредитовых оборотов по каждому контрагенту и последующего "сведения" их опять-таки по каждому из них. При таком подходе для уменьшения объема ручной работы целесообразно использовать механизм типовых операций, позволяющий автоматизировать выполнение расчетов и формирование "сводящих" операций. К сожалению, во многих западных программах возможности настройки правил автоматизации процедур формирования записей на счетах весьма ограничены. Нередко (как, например, в системе Platinum/DOS) для этого требуется разработка специальных программ, не являющихся полностью интегрированными с основной системой. Для их использования приходится "выгружать" необходимую информацию из базы данных основной программы, выполнять ее обработку вспомогательной программой, а потом заново, уже в измененном виде, опять загружать в базу данных. Очевидно, что это не очень технологично.

Сторнирующие записи. Использование односторонних записей в западных системах автоматизации учета нередко чрезвычайно затрудняет формирование сторнирующих проводок. Корни этой проблемы лежат в уже рассмотренном ранее способе отражения оборотов по принципу нетто, используемом в западном учете. Действительно, с формальной точки зрения, сторнирующая запись предназначена для одновременного уменьшения оборотов и по дебетуемому, и по кредитуемому счетам. При отражении оборотов по принципу брутто, используемому в российском учете – это имеет смысл. При отражении же оборотов по принципу нетто в этом нет необходимости.

Для того чтобы проиллюстрировать сказанное, вернемся к нашему первому примеру.
Здесь по кредиту счета 46 отражается сумма 1200. Предположим, что далее возникает нештатная ситуация, когда отчетность уже сформирована и сдана, но требуется отменить ранее проведенную операцию. Во многих западных системах это потребует формирования "зеркально" отраженных проводок, в которых дебет заменяется на кредит и наоборот. В результате по счету 46 будет получен кредитовый оборот на сумму 1200 и дебетовый оборот на ту же сумму. Остаток нулевой, но оборот по этой операции ненулевой. Для западного учета это не имеет значения, поскольку используется оборот-нетто. А для российского учета величина оборота важна, хотя бы потому, что некоторые налоги исчисляются от базы, зависящей от оборота конкретных счетов. Поэтому и требуется операция сторнирования, а не "обратной" записи. Для многих западных систем автоматизации бухгалтерского учета (IDEAS, Platinum/DOS, SunSystems и т.д.) проблема формирования сторнирующих записей трудно разрешима.

Рассмотренные системные отличия в ведении системы записей на счетах и возникающие в связи с этим проблемы существенно сдерживают распространение западных систем автоматизации бухгалтерского учета в России. Возможно, с введением нового плана счетов в 2001 году проблемы перестанут быть насколько острыми. Однако, в целом, они сохранятся еще надолго.