Склад та основні елементи облікової політики

Елементи облікової політики.Принципи та методи, пов’язані з оцінкою чи обліком статей фінансової звітності, вибір яких передба­чено П(С)БО та варіанти яких підприємству необхідно відобразити анаказі про облікову політику. Основні елементи облікової політики, які в багатьох випадках відображаються у обліковій політиці, наведе­но в табл. 3.1.

Таблиця 3.1

Основні елементи облікової політики

При визначенні в обліковій політиці елемента «поріг суттєвості»необхідно враховувати, що відповідно до ПСБО І «Загальні вимоги до фінансової звітності» інформація є суттєвою, якщо її відсутність може вплинути на рішення користувачів фінансової звітності. При цьому суттєвість інформації визначається відповідними П(с)БО та керівництвом підприємства.

Визначення поняття «поріг суттєвості» наведене у листі Мініс­терства фінансів України від 29.07.2003 № 04230-04108, виданому у вигляді методичних рекомендацій. Поріг суттєвості— це абсо­лютна чи відносна величина, що є кількісною ознакою суттєвості об­лікової інформації, тобто кількісною оцінкою такого порога.

Об’єктами застосування суттєвості є:

—діяльність підприємства в цілому;

—окремі господарські операції та об’єкти обліку;

—статті фінансової звітності.

Застосування критеріїв суттєвості до підприємства в цілому пе­редбачає можливість використання спрощеної системи бухгалтерсь­кого обліку та звітності підприємством, обсяги діяльності якого ниж­че встановленого порогу суттєвості. Поріг суттєвості для застосуван­ня спрощеної системи бухгалтерського обліку та звітності визнача­ється законодавством.

Суттєвість окремих господарських операцій та об’єктів обліку ви­значається керівництвом підприємства, якщо інше не передбачено положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

Визначення порогу суттєвості в обліковій політиці необхідно для вирішення наступних завдань:

—формування окремих об’єктів обліку (об’єктів активів, зо­бов’язань та власного капіталу) з метою визнання статей Балансу;

— формування окремих видів доходів та витрат з метою форму­вання статей Звіту про фінансові результати;

—формування кількісної ознаки зміни вартості необоротних ак­тивів з метою їх переоцінки або визнання втрат (доходів) від змен­шення (поновлення) корисності;

—формування кількісних ознак для класифікації орендних опе­рацій (операційна оренда, фінансова оренда);

—формування звітних сегментів;

— формування кількісних ознак для визначення подібних активів;
—формування інших кількісних ознак, які необхідні для визнан­
ня елементів (статей) фінансової звітності підприємства.

Кількісне значення порогу суттєвості може визначатись у відсот­ках до значення певного показника (групи показників) фінансової звітності підприємства.

Для визначення суттєвості окремих об’єктів обліку, що відносять­ся до активів, зобов’язань і власного капіталу підприємства, за орієн­товний поріг суттєвості приймається величина у 5 % від підсумку відповідно всіх активів, всіх зобов’язань і власного капіталу.

Для визначення суттєвості окремих видів доходів і витрат орієнто­вним порогом суттєвості рекомендується величина, що дорівнює 2 % чистого прибутку (збитку) підприємства.

Порогом суттєвості з метою відображення переоцінки або змен­шення корисності об’єктів обліку може прийматися величина, що до­рівнює 1 % чистого прибутку (збитку) підприємства, або величина, що дорівнює 10 % відхиленню залишкової вартості об’єктів обліку від їх справедливої вартості.

Для неприбуткових організацій порогом суттєвості окремих видів доходів, витрат і відображення переоцінки або зменшення корисності об’єктів обліку рекомендується величина, що складає 0,5 % від суми надходжень на провадження статутної діяльності.

Порогом суттєвості для визначення оренди фінансовою строк оре­нди приймається за величиною, що становить 75 % строку корисного використання об’єкта оренди.

Для розкриття інформації про сегменти порогом суттєвості для ви­значення звітного сегмента приймається величина у 10 % відповідно чистого доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, по­слуг) або фінансових результатів сегмента, або активів усіх сегментів підприємства.

Для визначення подібних активів різниця між справедливою варті­стю об’єктів обміну не повинна перевищувати 10 %.

Для інших господарських операцій та об’єктів обліку поріг суттє­вості доцільно визначати у межах 1—10 % з урахуванням обсягів дія­льності підприємства, характеру впливу об’єкта обліку на рішення користувачів та інших якісних чинників, які можуть впливати на ви­значення порогу суттєвості.

Застосування суттєвості для наведення статей у фінансовій звітно­сті здійснюється, якщо форми фінансової звітності не встановлені по­ложеннями (стандартами) бухгалтерського обліку або іншими норма­тивно-правовими актами.

Кожну суттєву статтю слід наводити у фінансовій звітності окре­мо, а несуттєві статті об’єднувати зі статтями, подібними за характе­ром або функціями. Суттєвість статті визначається її величиною і ха­рактером, що розглядається разом. Окремі, однакові за характером об’єкти бухгалтерського обліку, доцільно об’єднувати в одну статтю, навіть якщо величина кожного виду об’єктів є суттєвою.

Статті, які мають суттєву величину і відрізняються за характером або функціями, слід подавати окремо. Зокрема, не можна об’єднувати такі статті фінансової звітності:

—монетарні та немонетарні;

—поточні та не поточні;

—операційні та не операційні;

—відсоткові та не відсоткові.

Стаття, яка не є суттєвою для окремого подання її у фінансовому звіті, може бути достатньо суттєвою для окремого розкриття її в при­мітках до фінансової звітності.

При визначенні суттєвості окремих статей за поріг суттєвості може прийматися частка відповідної статті у базовому показнику. За базо­вий показник рекомендується використовувати:

—для статей балансу — суму власного капіталу та підсумок від­повідного класу активів або зобов’язань;

—для статей звіту про фінансові результати — суму прибутку (збитку) від операційної діяльності або суму доходу або витрат за зві­тний період;

—для статей звіту про рух грошових коштів — чистий рух грошо­их. коштів (надходження або видаток) відповідно від операційної, ін­вестиційної або фінансової діяльності за звітний період.

Орієнтовний взаємозв’язок між кількісною оцінкою порогу суттє-вості та значенням окремих показників фінансової звітності підпри­ємств, які можуть бути використані при вирішенні різних завдань оцінки порогу суттєвості під час формування облікової політики на­их.н у их.. 3.2.

З метою здійснення правильної класифікації активів на оборотні та необоротні підприємство повинно визначати такий елемент облікової політики як «операційний цикл».

Операційний цикл— це проміжок часу між придбанням запасівдля здійснення діяльності та отриманням коштів (еквівалентів грошо­их. коштів) від реалізації виробленої з них продукції або товарів і послуг.

Таблиця 3.2.

Кількісна оцінка та база визначення порога суттєвості для окремих об’єктів обліку

Тривалість операційного циклу визначається у днях й залежить відвидів основної діяльності підприємства. Отже ймовірна ситуація, за якою тривалість операційного циклу може змінюватись з року в рік.Тому, облікова політика повинна визначати процедури,за якими розраховується й переглядається тривалість операційного цикну.

З метою визначення операційного циклу необхідно насамперед проаналізувати види основної діяльності підприємства, тому що порізних видах діяльності тривалість операційного циклу може відріз­нятись.

Основна діяльність— операції, пов’язані з виробництвом або ре­алізацією продукції (товарів, робіт, послуг), що є головною метою створення підприємства і забезпечують основну частку його доходу.

При розрахунку тривалості операційного циклу визначаються на­ступні його складові частини:

—середній термін забезпечення запасами;

—середня тривалість технологічного циклу;

— середня тривалість знаходження готової продукції на складі;

—середній термін погашення дебіторської заборгованості по роз­рахунках з покупцями.

Далі необхідно розрахувати середню тривалість операційного цик­лу для всіх видів основної діяльності з урахуванням їх питомої ваги у загальній сумі запланованого (фактичного за попередній період) об­сягу доходів від реалізації.

Наприклад, підприємству, яке отримує доходи від виробництва та продажу хлібопекарської продукції, від реалізації покупних продово­льчих товарів, від надання транспортних послуг необхідно розрахува­ти середньозважену тривалості операційного циклу. Алгоритм такого розрахунку наведено в табл. 3.3.

Таблиця 3.3.

Алгоритм розрахунку середньозваженої тривалості операційного циклу

№ з.п.	Назва показника	Вид основної діяльності
Виробни-цтво	Торгівля	Транспортні послуги
	Середній термін забезпечення запасами, днів			-
	Середня тривалість технологічного циклу, днів		-	-
	Середня тривалість знаходження продукції на складі, днів		-	-
	Середній термін погашення дебіторської заборгованості за розрахунками з покупцями, днів
	Середня тривалість операційного циклу за видом діяльності, днів
	Обсяг доходів від основної діяльності за минулий період – всього, тис.грн.
	у т.ч. за видами основної діяльності, тис.грн.
	Середньозважена тривалість операційного циклу, днів

Визначення терміну корисного використання відноситься до про­цедур встановлення облікових оцінок.

Термін корисного використання (експлуатації)— це очікува­ний період часу, протягом якого необоротні активи будуть викорис­товуватися підприємством або з їх використанням буде виготовлено (виконано) очікуваний підприємством обсяг продукції (робіт, по­слуг).

Визначення відповідного терміну корисного використання впливає на суми амортизаційних відрахувань звітного фінансового року, а отже й на значення кінцевого фінансового результату.

Облікова політика підприємства повинна містити не самі терміни корисного використання окремих об’єктів основних засобів (це зро­бити не можливо, бо неможливо передбачити терміни корисного ви₇ користання по об’єктах, які будуть зараховуватись на баланс у май­бутньому), а лише процедури, за якими підприємство буде:

—визначати терміни корисного використання при зарахуванні об’єкта основних засобів на баланс;

—переглядати терміни корисного використання по об’єктах осно­вних засобів, які вже знаходяться в експлуатації.

При визначенні строку корисного використання (експлуатації) слід ураховувати:

—очікуване використання об’єкта підприємством з урахуванням його потужності або продуктивності;

—фізичний та моральний знос, що передбачається;

—правові або інші обмеження щодо строків використання об’єкта та інші фактори.

Строк корисного використання (експлуатації) об’єкта основних за­собів переглядається в разі зміни очікуваних економічних вигод від його використання.

Амортизація об’єкта основних засобів нараховується, виходячи з нового строку корисного використання, починаючи з місяця, наступ­ного за місяцем зміни строку корисного використання.

Наступним елементом облікової політики є «метод нарахування амортизації».

Амортизація— це систематичний розподіл вартості, яка аморти­зується, необоротних активів протягом строку їх корисного викорис­тання (експлуатації).

Вартість, яка амортизується,— первісна або переоцінена вар­тість необоротних активів за вирахуванням їх ліквідаційної вартості.

П(с)БО 7 «Основні засоби» передбачається використовувати такі методи амортизації:

1) прямолінійного,за яким річна сума амортизації визначається діленням вартості, яка амортизується, на строк корисного викорис­тання об’єкта основних засобів;

2) зменшення залишкової вартості,за яким річна сума аморти­зації визначається як добуток залишкової вартості об’єкта на початок звітного року або первісної вартості на дату початку нарахування амортизації та річної норми амортизації. Річна норма амортизації (у відсотках) обчислюється як різниця між одиницею та результатом ко­реня ступеня кількості років корисного використання об’єкта з ре­зультату від ділення ліквідаційної вартості об’єкта на його первісну вартість;

3) прискореного зменшення залишкової вартості,за яким річна сума амортизації визначається як добуток залишкової вартості об’єкта на початок звітного року або первісної вартості на дату поча­тку нарахування амортизації та річної норми амортизації, яка обчис­люється, виходячи із строку корисного використання об’єкта, і по­двоюється;

4) кумулятивного,за яким річна сума амортизації визначається як добуток вартості, яка амортизується, та кумулятивного коефіцієнта. Кумулятивний коефіцієнт розраховується діленням кількості років, що залишаються до кінця строку корисного використання об’єкта ос­новних засобів, на суму числа років його корисного використання;

5) виробничого,за яким місячна сума амортизації визначається як добуток фактичного місячного обсягу продукції (робіт, послуг) та ви­робничої ставки амортизації. Виробнича ставка амортизації обчислю­ється діленням вартості, яка амортизується, на загальний обсяг про­дукції (робіт, послуг), який підприємство очікує виробити (виконати) з використанням об’єкта основних засобів.

6) норми і методи нарахування амортизації основних засобів, пе­редбачені податковим законодавством,

З метою визначення амортизації у обліковій політиці необхідно враховувати способи фактичного використання основних засобів, зтим, щоб в результаті обрати такий метод, який найповніше врахову­вав би у собі дію факторів морального та фізичного зносу.

Так, наприклад, для об’єктів нерухомості доречно обирати ліній­ний метод амортизації (вони в більшій мірі знаходяться під впливом факторів фізичного зносу), для основних засобів що знаходяться під значним впливом факторів морального зносу доречно використовува­ти прискорені методи амортизації. Для основних засобів, по яких встановлено ресурсні обмеження (наприклад, прес-форма може бути використана тільки для виробництва 1,0 млн. пляшок) доречно оби­рати виробничий метод нарахування амортизації.

Можливість застосування норм і методів нарахування амортизації у відповідності до податкового законодавства може дати приблизно тотожний результат для цілей податкового обліку. Разом з тим, необ­хідно пам’ятати, що в цьому випадку підвищується ймовірність того, що балансова (залишкова) вартість основних засобів на дату балансу буде значно відрізнятись від справедливої вартості.

Облікова політика підприємства має визначати «вартісну ознаку предметів, що входять до складу малоцінних необоротних матері­альних активів».Необхідно також визначитись із методами нараху­вання амортизації на малоцінні необоротні матеріальні активи. Це можуть бути:

— прямолінійний;

— виробничий;

— нарахування 50 % амортизації вартості, що амортизується в пер­шому місяці використання об’єкта і решти 50 % у місяці їх вилучення з активів (списання з балансу);

— метод нарахування 100 % вартості в першому місяці викорис­тання об’єкта.

Аналогічні до елементів облікової політики щодо основних засо­бів, необхідно визначити елементи облікової щодо нематеріальних активів.

Наступна група елементів облікової політики підприємства стосу­ється запасів.

Кожне підприємство повинно визначити «одиницю обліку»за­пасів.

Одиницею бухгалтерського обліку запасівє їх найменування або однорідна група (вид).

Для кожної визначеної одиниці (групи) запасів необхідно визначи­ти «методи оцінки вибуття запасів».

П(с)БО 9 «Запаси» передбачає можливість використання таких ме­тодів оцінки вибуття запасів:

—ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів;

—середньозваженої собівартості;

—собівартості перших за часом надходження запасів (ФІФО);

—нормативних затрат;

—ціни продажу.

Для всіх одиниць бухгалтерського обліку запасів, що мають одна­кове призначення та однакові умови використання, застосовується тільки один із наведених методів.

При обранні методу оцінки вибуття запасів необхідно враховувати наступні обставини.

Запаси, які відпускаються, та послуги, що виконуються для спеці­альних замовлень і проектів, а також запаси, які не замінюють одне одного, оцінюються за ідентифікованою собівартістю.

Оцінка за середньозваженою собівартістюпроводиться щодо кожної одиниці запасів діленням сумарної вартості залишку таких за­пасів на початок звітного місяця і вартості одержаних у звітному мі­сяці запасів на сумарну кількість запасів на початок звітного місяця і одержаних у звітному місяці запасів.

Оцінка кожної операції з вибуття запасів може здійснюватись за середньозваженою собівартістю діленням сумарної вартості таких за­пасів на дату операції на сумарну кількість запасів на дату операції.

Цей метод доречно використовувати для оцінки вибуття однорідних запасів, які надходять від різних постачальників й ціни на них несут­тєво відрізняються.

Оцінка за нормативними затратамиполягає у застосуванні норм витрат на одиницю продукції (робіт, послуг), які встановлені підпри­их.н з урахуванням нормальних рівнів використання запасів, пра­ці, виробничих потужностей і діючих цін. Для забезпечення максима­льного наближення нормативних затрат до фактичних норми затрат і ціни повинні регулярно у нормативній базі перевірятися і переглядатися.

Оцінка за нормативними затратами, як правило, використовується для обліку руху витрат у незавершеному виробництві та готовій про­дукції.

Оцінка за цінами продажузаснована на застосуванні підприємст­вами роздрібної торгівлі середнього проценту торговельної націнки товарів. Цей метод можуть застосовувати (якщо інші методи оцінки вибуття запасів не виправдані) підприємства, що мають значну ізмінну номенклатуру товарів з приблизно однаковим рівнем торгове­льної націнки. Собівартість реалізованих товарів визначається як різниця між продажною (роздрібною) вартістю реалізованих товарів і сумою торговельної націнки на ці товари. Сума торговельної націнки на реалізовані товари визначається як добуток продажної (роздрібної) вартості реалізованих товарів і середнього відсотка торговельної на­цінки. Середній відсоток торговельної націнки визначається діленням суми залишку торговельних націнок на початок звітного місяця і тор­их.ного націнок у продажній вартості одержаних у звітному місяці товарів на суму продажної (роздрібної) вартості залишку товарів напочаток звітного місяця та продажної (роздрібної) вартості одержа­них у звітному місяці товарів.

Цей метод використовують з метою оцінки вибуття товарів у роз­дрібній торгівлі.

Підприємство також має визначитись у обліковій політиці з мето­дами включення транспортно-заготівельних витрат до первісної вар­тості запасів. Це можливо зробити:

—шляхом, прямого списання транспортно-заготівельних витрат до первісної вартості одиниці запасів, що придбаваються (за можливості точного розподілу (віднесення);

—за середнім відсотком (при узагальненні суми транспортно-заготівельних витрат на окремому субрахунку з подальшим їх розпо­ділом).