Вопрос. 1. Понятие учетной цены товара. Учетной ценой называется цена, по которой учитываются (приходуются и списываются) товары.

Согласно пункту 5 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01 товары принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.

Фактическая себестоимость товаров определяется по-разному в зависимости от источника их поступления. Основным источником поступления товаров является приобретение их за плату. Кроме этого источника могут быть и другие источники поступления товаров:

1) взнос товаров в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации;

2) получение товаров по договору дарения или безвозмездно;

3) получение товаров по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами и др.

Вопрос. 2. Определение фактической себестоимости товаров, приобретенных за плату. Согласно пункту 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01 «фактической себестоимостью материально-производственных запасов <товаров>, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации)». Перечень этих возможных фактических затрат содержится в вышеуказанном пункте ПБУ 5/01.

Все фактические затраты, связанные с приобретением товаров, можно разделить на три группы:

1. Суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (ПС).

2. Затраты на заготовку и доставку товаров до центральных складов (баз), производимые до момента передачи товаров в продажу (ЗЗД).

3. Прочие затраты (ПЗ).

В состав затрат на заготовку и доставку товаров до центральных складов (баз), производимых до момента передачи товаров в продажу включаются:

а) расходы на страхование товаров;

б) затраты на заготовку и доставку товаров до места их использования;

в) затраты на содержание заготовительно-складского подразделения организации;

г) затраты на услуги транспорта по доставке до места их использования, если они не включены в цену товаров, установленную договором;

д) начисленные проценты по кредитам, предоставленным поставщиками (коммерческий кредит);

е) начисленные до принятия к бухгалтерскому учету товаров проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения этих товаров.

В состав прочих затрат включаются:

а) суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением товаров;

б) таможенные пошлины;

в) невозмещенные налоги, уплачиваемые в связи с приобретением товаров;

г) вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, через которые приобретены товары;

д) затраты на доведение товаров до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях;

е) иные затраты, непосредственно связанные с приобретением товаров.

В составе фактической себестоимости товаров обязательно имеют место суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (ПС). Что касается затрат второй (ЗЗД) и третьей (ПЗ) групп, то они в ряде случаев вообще отсутствуют или имеют место только некоторые из них.

Согласно пункту 13 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01 затраты на заготовку и доставку товаров до центральных складов (баз), производимых до момента передачи товаров в продажу, можно не включать в фактическую себестоимость товаров, а списывать на счет 44 «Расходы на продажу».

Из всего сказанного выше следует, что может быть три варианта расчета фактической себестоимости товаров (ФС₁, ФС₂ и ФС₃).

Первый вариант:

ФС₁ = ПС + ЗЗД + ПЗ.

При определении ФС₁ в нее включаются все возможные затраты по приобретению товаров, перечисленные в пункте 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01.

Второй вариант:

ФС₂ = ПС + ПЗ.

При расчете ФС₂ в нее не включаются затраты на заготовку и доставку товаров до центральных складов (баз), производимые до момента передачи товаров в продажу, которые списываются на дебет счета 44 «Расходы на продажу».

Третий вариант:

ФС₃ = ПС.

В состав ФС₃ включается только покупная стоимость товаров, уплачиваемая поставщику. На практике это бывает довольно часто, поскольку нет других расходов, связанных с приобретением товаров.

Если стоимость поступивших товаров выражена в иностранной валюте, то пересчет этой валюты в рубли производится по официальному курсу Центрального банка Российской Федерации. Если для пересчета иностранной валюты в рубли соглашением сторон установлен иной курс, то пересчет производится по такому курсу. Указанный пересчет в рубли производится по курсу, действующему на дату признания расходов по приобретению товаров.

Вопрос. 3. Определение фактической себестоимости товаров, полученных из других источников. Согласно пункту 8 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01 «фактическая себестоимость материально-производственных запасов <товаров>, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации».

Согласно пункту 9 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01 фактическая себестоимость товаров, полученных организацией по договору дарения или безвозмездно, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету. Под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи данных товаров.

Согласно пункту 10 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01 фактической себестоимостью товаров, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость последних устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов. При невозможности установить стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость товаров, полученных по вышеуказанным договорам, определяется исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные товары.

В фактическую себестоимость товаров, определяемую в соответствии с пунктами 8-10 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, включаются также фактические затраты организации на доставку товаров и приведение их в состояние, пригодное для использования.

В пункте 12 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01 сказано, что фактическая себестоимость товаров, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Из вышесказанного видно, что имеют место различные варианты определения фактической себестоимости поступающих товаров. В дальнейшем изложении все эти варианты будут именоваться стоимостью приобретения товаров.

Вопрос. 4. Виды учетных цен на товары. Согласно пункту 13 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01 «товары, приобретенные организацией для продажи, оцениваются по стоимости их приобретения. Организации, осуществляющей розничную торговлю, разрешается производить оценку приобретенных товаров по продажной стоимости с отдельным учетом наценок (скидок)»[14].

Можно ли продажные цены использовать для учета сырья или товаров в общественном питании?

В Положении по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01 и в Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации об этом ничего не сказано, откуда следует формальный ответ – нельзя, что, по мнению В.В. Патрова, неправомерно[15].

Розничная торговля и предприятия общественного питания в организации учета товаров имеют много общего, поэтому правила учета для них, в принципе, также должны быть одинаковыми.

Главной причиной применения продажных цен в качестве учетных является применение стоимостной схемы учета товаров. Учет товаров по стоимости приобретения возможен, как правило, только при натурально-стоимостной схеме, которая часто не может применяться на производстве и в буфетах некоторых предприятий общественного питания.

По мнению Я.В. Соколова и В.В. Патрова, система учетных цен в общественном питании должна быть следующей[16].

Сырье и товары в кладовой должны учитываться по стоимости приобретения, ибо в этом подразделении всегда применялась и применяется натурально-стоимостная схема учета товаров. Что касается производства и буфетов, то здесь возможны два варианта учетных цен:

1) стоимость приобретения;

2) продажные цены (при невозможности использования вышеуказанной стоимости в качестве учетной цены).

При ведении учета товаров по продажным ценам возникает необходимость отдельного учета торговой наценки.

Торговой наценкой называется разность между продажной ценой товаров и стоимостью их приобретения. Размер торговой наценки устанавливается организациями, как правило, самостоятельно. Исключением являются некоторые товары (продукты детского питания, некоторые медицинские товары, продукция собственного производства, реализуемая на предприятиях общественного питания при учебных заведениях и др.), по которым в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 07 марта 1995 г. № 239 органы местной власти имеют право регулировать размер торговой наценки.

При установлении размера наценки необходимо учитывать, что за ее счет надо покрыть расходы, связанные с продажей, расходы по уплате НДС и обеспечить получение определенной прибыли.

Наиболее оптимальным вариантом учетной цены на товары является стоимость приобретения. При этом, во-первых, имеет место меньшее число учетных записей (не нужно отдельно учитывать торговую наценку), во-вторых, максимально упрощается процедура переоценки товаров (достаточно заменить старые ценники на новые). Разумеется, такая процедура возможна только в том случае, если товары продаются по цене выше стоимости приобретения. Установление продажной цены товаров ниже стоимости приобретения (что бывает относительно редко) требует документального оформления и записей на счетах.

Использование стоимости приобретения в качестве учетной цены возможно, как правило, при натурально-стоимостной схеме учета, когда приход и расход товаров отражаются по каждому наименованию товаров в отдельности.

Учет прихода товаров по наименованиям в любой организации не составляет большого труда, поскольку поступление каждой партии товаров на склад или в магазин оформляется соответствующими документами (товарно-транспортной накладной, счетом, закупочным актом и т.п.). На складах учет расхода по наименованиям товаров также не вызывает проблем, так как на каждый отпуск товаров выписывается соответствующий расходный документ.

Сложности возникают при учете продажи товаров в розничной торговле. Дело в том, что в магазинах при продаже товаров покупателям не выписывают никаких документов, а выдают кассовый чек, на котором во многих магазинах печатается только продажная цена товара без указания его наименования.

В розничной торговле натурально-стоимостная схема учета используется, как правило, в организациях, имеющих соответствующие средства вычислительной техники.

В настоящее время большинство производителей наносят на упаковку товаров или на сам товар штриховые коды, содержащие необходимую информацию (наименование товаров, их отличительные признаки и т.п.) для идентификации товаров. При отсутствии на поступившем товаре штрихового кода его наносят работники магазина. При поступлении и продаже товаров информация о них (в том числе покупная и продажная цены) вводится в базу данных при помощи считывающего устройства, и таким образом обеспечивается использование натурально-стоимостной схемы учета.

На предприятиях розничной торговли, применяющих стоимостную схему учета товаров, в качестве учетных цен, как правило, используются продажные цены.

До сих пор говорилось об оценке товаров, являющихся собственностью организации. Товары, не принадлежащие организации, но находящиеся в ее владении и пользовании, в соответствии с пунктом 14 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01 «принимаются к учету в оценке, предусмотренной в договоре».

Тест-контроль

Тест 1. На какой счет могут списываться затраты на заготовку и доставку товаров до центральных складов (баз), производимые до момента передачи товаров в продажу? Варианты ответа:

а) на счет 41 «Товары»;

б) на счет 44 «Расходы на продажу»;

в) на счет 91 «Прочие доходы и расходы»;

г) на счет 99 «Прибыли и убытки».

Тест 2. По какому курсу пересчитывается в рубли иностранная валюта, если стоимость поступивших товаров выражена в иностранной валюте? Варианты ответа:

а) на дату выписки сопроводительного документа;

б) на дату заключения договора;

в) на дату признания расходов по приобретению товаров.

Тест 3. Можно ли изменить фактическую себестоимость товаров, в которой они приняты к бухгалтерскому учету? Варианты ответа:

а) да;

б) нет;

в) да, но при определенных условиях;

г) нет, кроме случаев, предусмотренных законодательством.

Тест 4. По каким ценам следует учитывать сырье и товары в кладовых предприятий общественного питания? Варианты ответа:

а) по стоимости приобретения;

б) по продажным ценам;

в) по договорным ценам;

г) по справедливым ценам.

Тест 5. По каким ценам следует учитывать сырье на производстве предприятий общественного питания? Варианты ответа:

а) по стоимости приобретения;

б) по продажным ценам;

в) по договорным ценам;

г) по справедливым ценам.

Тест 6. Имеют ли право организации самостоятельно устанавливать размер торговой наценки? Варианты ответа:

а) да;

б) нет;

в) да, кроме случаев, предусмотренных законодательством;

г) да, но при определенных условиях.

Лекция № 25