Налог на прибыль организаций

В настоящее время порядок уплаты налога регулируется главой 25 Налогового Кодекса РФ «Налог на прибыль организаций».

Организации, являющиеся налогоплательщиками налога на прибыль, и соответствующие объекты обложения схематично можно представить в таблице 1.5.:

Таблица 1.5

Налогоплательщики и объекты налогообложения по налогу на прибыль

Налогоплательщики	российские организации		иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства (филиал, отделение, бюро, контора, агентство и т.п., через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации.		иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации без представительства
Объект	полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с 25 гл. НКРФ		полученные через постоянные представительства доходы, уменьшенные на величину произведенных этими постоянными представительствами расходов, которые определяются в соответствии с 25 гл. НКРФ		доходы, полученные от источников в Российской Федерации.

Для правильного, определение налоговой прибыли следует вести налоговый учет доходов и расходов.

Доходы делятся на три группы:

1. Доходы от реализации, которые включают выручку от реализации товаров (работ, услуг); выручку от реализации имущества (включая ценные бумаги) и имущественных прав. В доходы включается выручка без акцизов и НДС (ст. 249 НКРФ).

2. Внереализационные доходы, которые включают в себя доходы от операций не связанных с реализацией (ст. 250 НКРФ)

3. Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы (ст. 251 НКРФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты и убытки, понесенные налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, принесшей доход.

Все расходы делятся на 4 группы:

1 группа расходов: Материальные расходы – это расходы организации на приобретение: сырья и материалов, комплектующих изделий, полуфабрикатов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг); упаковку; на другие производственные и хозяйственные нужды; имущества, не являющегося амортизируемым имуществом.

На приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели; работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика, например транспортные услуги сторонних организаций по перевозкам грузов внутри организации, в частности перемещение сырья (материалов), инструментов, деталей, заготовок, других видов грузов с базисного (центрального) склада в цеха (отделения) и доставка готовой продукции в соответствии с условиями договоров (контрактов).

Кроме того, к данной группе расходов относят расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией основных средств и иного имущества природоохранного назначения, расходы на рекультивацию земель и иные природоохранные мероприятия, потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, технологические потери при производстве и (или) транспортировке; расходы на горно-подготовительные работы.

Стоимость товарно-материальных ценностей, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения (без акциза и НДС), включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением товарно-материальных ценностей.

В стоимость товарно-материальных ценностей не включается стоимость возвратной тары и стоимость возвратных отходов.

Возвратные отходы оцениваются в следующем порядке:

1) по пониженной цене исходного материального ресурса (по цене возможного использования), если эти отходы могут быть использованы для основного или вспомогательного производства, но с повышенными расходами (пониженным выходом готовой продукции);

2) по цене реализации, если эти отходы реализуются на сторону.

При определении размера материальных расходов при списании сырья и материалов, в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения применяется один из следующих методов оценки:

метод оценки по стоимости единицы запасов;

метод оценки по средней стоимости;

метод оценки по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);

метод оценки по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).

2 группа расходов. Расходы на оплату труда.

В данную группу включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Кроме того, во вторую группу расходов, включаются суммы взносов работодателей по договорам обязательного и добровольного страхования, заключенным в пользу работников со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами) РФ, имеющими лицензии на ведение соответствующего вида деятельности, при соблюдении условий представленных в таблице 1.4:

Таблица 1.6

Виды и нормативы отчислений организаций на обязательное и добровольное страхование работников

3 Группа. Амортизационные отчисления.

Амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности, со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 рублей, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности и используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

Не подлежат амортизации земля и иные объекты природопользования (вода, недра и др.), а также материально-производственные запасы, товары, объекты незавершенного капитального строительства, ценные бумаги, финансовые инструменты срочных сделок. Также не подлежит амортизации имущество бюджетных и некоммерческих организаций, объекты внешнего благоустройства, продуктивный скот, приобретенные издания, произведения искусства, а также основные средства переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование, переведенные на консервацию продолжительностью свыше 3 трех месяцев, находящиеся на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.

Амортизируемое имущество объединяется в 10 амортизационных групп. Сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогоплательщиками ежемесячно, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию; прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям.

Налогоплательщик имеет право включать в состав расходов расходы на капитальные вложения в размере не более 10% первоначальной стоимости основных средств (не более 30 % - в отношении основных средств, относящихся к 3-7 амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно), а также расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, основных средств и суммы которых определяются в соответствии со статьей 257 НК РФ. В случае реализации ранее чем по истечении пяти лет с момента введения в эксплуатацию таких основных средств, суммы расходов, включенных в состав расходов, подлежат восстановлению.

Начисляют амортизацию одним из следующих методов:

1) линейным методом Ам = ПС * (1 / кол-во месяцев) x 100%;

где ПС – первоначальная стоимость.

2) нелинейным методом А = В* K / 100%,

где В - Суммарный баланс;

К – коэффициент амортизации.

Вне зависимости от установленного налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения метода начисления амортизации линейный метод начисления амортизации применяется в отношении зданий, сооружений, передаточных устройств, нематериальных активов, входящих в восьмую - десятую амортизационные группы, независимо от срока ввода в эксплуатацию соответствующих объектов.

При установлении налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения нелинейного метода начисления амортизации на 1-е число налогового периода, с начала которого учетной политикой для целей налогообложения установлено применение нелинейного метода начисления амортизации, для каждой амортизационной группы (подгруппы) определяется суммарный баланс, который рассчитывается как суммарная стоимость всех объектов амортизируемого имущества, отнесенных к данной амортизационной группе.

В дальнейшем суммарный баланс каждой амортизационной группы (подгруппы) определяется на 1-е число месяца, для которого определяется сумма начисленной амортизации. Для амортизационных групп и входящих в их состав подгрупп суммарный баланс определяется без учета объектов амортизируемого имущества, амортизация по которым начисляется линейным методом.

По мере ввода в эксплуатацию объектов амортизируемого имущества первоначальная стоимость таких объектов увеличивает суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы). При этом первоначальная стоимость таких объектов включается в суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда они были введены в эксплуатацию.

При изменении первоначальной стоимости основных средств в соответствии в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации объектов суммы, на которые изменяется первоначальная стоимость указанных объектов, учитываются в суммарном балансе соответствующей амортизационной группы.

Суммарный баланс каждой амортизационной группы ежемесячно уменьшается на суммы начисленной по этой группе амортизации.

Установлены нормы амортизации для применении нелинейного метода, представленные в таблице 1.7.

Таблица 1.7.

Коэффициенты нелинейной амортизации

При выбытии объектов амортизируемого имущества суммарный баланс соответствующей амортизационной группы уменьшается на остаточную стоимость таких объектов.

В месяце, следующем за месяцем, когда суммарный баланс амортизационной группы становится менее 20 000 рублей, налогоплательщик вправе ликвидировать эту группу, путем списания на внереализационные расходы текущего периода.

По истечении срока полезного использования объекта амортизируемого имущества, налогоплательщик может исключить данный объект из состава амортизационной группы без изменения суммарного баланса этой амортизационной группы на дату вывода этого объекта амортизируемого имущества из ее состава. При этом начисление амортизации исходя из суммарного баланса этой амортизационной группы продолжается.

При начислении амортизации, следует учитывать, что налогоплательщик может применить следующие два коэффициента:

Не более 2 – для амортизируемых основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды или повышенной сменности, в отношении собственных амортизируемых основных средств налогоплательщиков - сельскохозяйственных организаций промышленного типа, в отношении собственных амортизируемых основных средств налогоплательщиков - организаций, имеющих статус резидента промышленно-производственной особой экономической зоны или туристско-рекреационной особой экономической зоны.

Не более 3 - для амортизируемых основных средств, которые являются предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), в отношении амортизируемых основных средств, используемых только для осуществления научно-технической деятельности

При применении нелинейного метода начисления амортизации указанный специальный коэффициент не применяется к основным средствам, относящимся к 1-3 амортизационным группам.

4 Группа Прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией:

Прочие расходы, в свою очередь можно подразделить на следующие три подгруппы:

Подгруппа 1 – налоги, относимые на расходы:

Единый социальный налог, взносы по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, производимые в соответствии с законодательством РФ; платежи за природные ресурсы, транспортный налог, налог на имущество организаций.

Подгруппа 2 – прочие не нормируемые расходы:

на сертификацию продукции и услуг; суммы комиссионных сборов и иных подобных расходов за выполненные сторонними организациями работы (предоставленные услуги); суммы портовых и аэродромных сборов; расходы на обеспечение пожарной безопасности; расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности; расходы, связанные с содержанием помещений и инвентаря здравпунктов, находящихся непосредственно на территории организации; расходы на юридические и информационные услуги; расходы на консультационные и иные аналогичные услуги; расходы на аудиторские услуги; расходы на управление организацией или отдельными ее подразделениями; расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги; потери от брака; расходы, связанные с содержанием помещений объектов общественного питания, обслуживающих трудовые коллективы (включая суммы начисленной амортизации, расходы на проведение ремонта помещений, расходы на освещение, отопление, водоснабжение, электроснабжение, а также на топливо для приготовления пищи. Расходы на подготовку и переподготовку кадров. Другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

Подгруппа 3 - прочие нормируемые расходы:

1) Расходы на командировки, в частности на:

проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;

наем жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами);

суточные или полевое довольствие в пределах норм, утверждаемых Правительством Российской Федерации (100 руб. в сутки);

оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов;

консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы.

2) Представительские расходы, к которым относятся расходы налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, независимо от места проведения указанных мероприятий.

К представительским расходам не относятся расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний.

Представительские расходы в течение отчетного (налогового) периода включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4 % от расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период.

3) К расходам организации на рекламу относятся:

расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;

расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;

расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок - продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о работах и услугах, выполняемых и оказываемых организацией, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Расходы налогоплательщика на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также расходы на иные виды рекламы, не указанные выше, осуществленные течение отчетного (налогового) периода, для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1 % выручки от реализации.

4) Расходы на научные исследования и (или) опытно - конструкторские разработки - равномерно включаются налогоплательщиком в состав прочих расходов в течение года с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены такие исследования.

5) Расходы на НИОКР в форме отчислений на формирование Российского фонда технологического развития, а также иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирования НИОКР, учитываются в пределах 1,5% доходов (валовой выручки) налогоплательщика.

6) Расходы на формирование резервов по сомнительным долгам, создается организацией использующей метод начисления.

Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной в конце предыдущего отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом:

Таблица 1.8

Нормативы отчислений в резерв по сомнительным долгам

Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов.

7) Расходы на уплату процентов по полученным заемным средствам.

Под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы или иные заимствования независимо от формы их оформления.

При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же отчетном периоде на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки под аналогичные по качеству обеспечения и попадающие в ту же группу кредитного риска. При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 % в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по долговому обязательству, выданному в том же квартале на сопоставимых условиях.

При отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях, и 15 процентов - по кредитам в иностранной валюте.

Расходы, налогоплательщиков определяющих доходы и расходы по методу начисления делятся так же на прямые и косвенные.

К прямым расходам у налогоплательщиков, деятельность которых связана с производством товаров, работ, услуг относятся:

1) материальные затраты;

2)расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг;

3)суммы единого социального налога, начисленного на указанные суммы расходов на оплату труда;

4)суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного периода.

При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного периода с учетом требований, предусмотренных НК РФ.

Сумма прямых расходов, осуществленных в отчетном периоде, также относится к расходам текущего отчетного периода, за исключением сумм прямых расходов, распределяемых на остатки незавершенного производства, готовой продукции на складе и отгруженной, но не реализованной в отчетном периоде продукции, которые определяются на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.

К прямым расходам у налогоплательщиков, осуществляющих оптовую, мелкооптовую и розничную торговлю относятся:

1)стоимость покупных товаров, реализованных в данном отчетном периоде;

2)расходы на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада налогоплательщика - покупателя товаров, в случае, если эти расходы не включены в цену приобретения этих товаров.

Все остальные расходы, за исключением внереализационных расходов, признаются косвенными расходами и уменьшают доходы от реализации текущего месяца.

Кроме того, сумму полученной прибыли можно уменьшить на сумму убытков, полученных в прошлом. Налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток.

Для определения прибыли используется два метода метод начисления и кассовый метод.

Налоговая база- денежное выражение прибыли, подлежащей налогообложению, определяемая нарастающим итогом с начала налогового периода. Налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от 20%, определяется налогоплательщиком отдельно. Налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с НК РФ предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка.

Все доходы, полученные в натуральной форме в результате реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая товарообменные операции), учитываются исходя из цены сделки с учетом положений статьи 40 НК РФ.

При исчислении налоговой базы не учитываются в составе доходов и расходов налогоплательщиков доходы и расходы, относящиеся к специальным налоговым режимам и игорному бизнесу, в данных случаях налогоплательщики обязаны вести обособленный учет доходов и расходов по такой деятельности.

При этом расходы организаций, в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, относящейся к общепринятой системе налогообложения, в общем доходе организации по всем видам деятельности.

По некоторым видам операций результат учитывается отдельно: реализация имущества (внеоборотных активов, ценных бумаг, валюты и покупных товаров, предназначенных для перепродажи); имущественных прав (уступка права требования (цессия); дебиторская задолженность и операции с финансовыми инструментами срочных сделок (фьючерсы, форварды, расчетные форварды, опционы и т.п.).

Таблица 1.9

Особенности определения доходов и расходов в зависимости от применяемого метода.

Общее правило в отношении таких видов имущества и сделок состоит в следующем:

1. Из доходов от их реализации вычитается стоимость имущества, и расходы, непосредственно связанные с реализацией.

2. Убытки от этих операций списываются в соответствии с особым порядком, описанным в НК РФ. Например, убытки по операциям с ценными бумагами нельзя вычесть из прибыли от других операций; убытки от реализации амортизируемых основных средств можно вычитать частями с разбивкой суммы на оставшийся срок амортизации.

Ставки налога указаны в ст. 284 НКРФ, основная ставка налога – 20%.

Налоговый период - календарный год.

Отчетный период - квартал, полугодие и девять месяцев календарного года или для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.

Уплата налога на прибыль производится ежемесячно, в зависимости от выбранного способа исчисления авансовых платежей.

Налоговая декларация

Налогоплательщики независимо от наличия у них обязанности по уплате налога и (или) авансовых платежей по налогу, особенностей исчисления и уплаты налога обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по месту своего нахождения и месту нахождения каждого обособленного подразделения соответствующие налоговые декларации.

Контрольные вопросы:

1. Перечислите состав доходов и расходов, формирующих налоговую базу по налогу на прибыль.

2. Какие применяются методы определения доходов и расходов налогоплательщика, в чем их отличие.

3. На какие группы можно разделить расходы, связанные с производством и реализацией?

4. Назовите особенности начисления амортизации для целей налогообложения по налогу на прибыль.

5. Какие расходы для целей обложения налогом на прибыль нормируются, и в каких размерах?

Пример решения заданий:

Задача 1.

При условии, что предприятие использует метод начисления, рассчитать налог на прибыль за 2008 год по мебельной фабрике, если известно, что за 2007 год фабрика получила убыток в сумме 300,0 т. р. За 2008 год имеются следующие показатели (без НДС):

Решение:

1.Определяем расходы:

Прямые расходы составят:

1) Материалы, израсходованные на изготовление продукции: 5 900 + 19 500 – 12 800 = 12 600 тыс. руб.

2) Расходы на оплату труда производственных рабочих 4 578,0 тыс.руб.

3) ЕСН на зарплату производственных рабочих 1 095,0 тыс. руб.

4) Амортизация производственного оборудования:

Норма амортизации в процентах в месяц составит К=1/144 * 100% = 0,69445%

Сумма амортизационных отчислений, включаемых в состав расходов, в год, составит: 12 000,0 * 0,69445*12 мес. = 1 000,0 тыс.руб.

Доля прямых расходов, приходящихся на реализованную продукцию, составит 28 000,0 / 30 000,0 = 93%

Прямые расходы составят (12 600,0+4 578,0+1 095,0+1 000,0) * 93% = 17 988,13 тыс.руб.

Прочие расходы:

1) Суммы взносов работодателей по договорам обязательного и добровольного страхования (необходимо сравнить предельную величину и фактически уплаченную сумму):

Предельная величина платежей, составит: 8 748,0 * 12% = 1049,76 т. р.

Фактически уплачено 1 116,0 тыс.руб.

Таким образом, в расходы 2008 года принимается 1049,6 тыс.руб.

2) Суммы налогов и сборов, начисленные в установленном порядке:

Единый социальный налог и платежи по обязательному страхованию в сумме 1 189,0 тыс.руб. (2 284,0 – 1 095,0).

Налог на имущество по расчету за год в сумме 311,0 тыс. руб.

Транспортный налог 108,0 тыс. руб.

3) Представительские расходы (необходимо сравнить предельную величину и фактически уплаченную сумму):

Предельная величина платежей, составит: 8 748,0 * 4% = 349,92 тыс.руб.

Фактически уплачено 900,0 тыс.руб.

Таким образом, в расходы 2008 года принимается 349,92 тыс.руб.

4) Амортизация грузового автомобиля: Норма амортизации в процентах в месяц составит К=1/84 * 100% = 1,19048%

Сумма амортизационных отчислений, включаемых в состав расходов, в год, составит: 168,0 * 1,19048 *1 мес. = 2,0 тыс.руб.

5) Зарплата прочего персонала 4 170,0 тыс.руб